כתבת תחקיר מקיפה של The Marker חושפת את העובדה כי במהלך 4 השנים האחרונות מאז אישורה של התמ"א התקבלו 15 היתרי בניה במסגרתה בלבד. הכתבה סוקרת בצורה מעמיקה את הבעייתיות ביישום התמ"א ואת הקשיים בהם נתקלים ועדי בתים המנסים לקדם מימושה.

בכתבה ניתן להתרשם ממספר הבקשות שהוגשו, מספר התוכניות שאושרו ומספר ההיתרים שניתנו עד כה בחתך עיר.

וטיפ שלנו: סקירת אתרי החברות היזמיות והמידע השיווקי המפורסם על ידן, ובחינת מספר הפרויקטים המדווחים על ידן כ"נמצאים בטיפול" (כלומר: הגשנו, קיבלנו, התחלנו) מלמדת שרצוי ואף כדאי לבדוק דיווחים אלה לעומק. לעתים מתברר כי מספר הפרויקטים המדווחים על ידי חברה אחת עולים על מספר הפרויקטים הכולל כפי שהוא מתבטא בפרסומים הרשמיים.

פתרון חדש שהושג, ומיושם בימים אלה ברחוב ה' באייר 9 בהרצליה, קבע יצירת יחידת רישום חדשה בדרך של תיקון צו בית משותף, שלאחריו תיווצר תת חלקה חדשה אשר יכולה לשמש כבטוחה לטובת הבנק

אחת הסיבות העיקריות להצלחה המועטה של יישום פרויקטי תמ"א 38 היא קשיי מימון של היזם, לאור התנגדות הדיירים לשיעבוד דירותיהם לבנק לצורך הליווי הבנקאי. הבנקים מצידם לא היו מוכנים ללוות פרויקטים ללא בטוחה. קשיי המימון החריפו עם התגברות משבר האשראי הנוכחי.

פתרון חדש שהושג, ומיושם בימים אלה ברחוב ה' באייר 9 בהרצליה, קבע יצירת יחידת רישום חדשה בדרך של תיקון צו בית משותף, שלאחריו תיווצר תת חלקה חדשה (המחסן המשותף במקרה זה) אשר יכולה לשמש כבטוחה לטובת הבנק. כך ניתן לשעבד בטוחה לטובת ליווי בנקאי, ומאידך לרשום הערות אזהרה לטובת רוכשי היחידות החדשות שייבנו, במסגרת הפרויקט.

מקור הידיעה: globes.co.il

מאמר מאת דן אבישר, עו"ד ונוטריון

עם אישורו בכנסת ביום 26.2.08 של תיקון מס' 62 לחוק מיסוי מקרקעין (הכולל גם תיקון עקיף לחוק מס ערך מוסף) הושלם מהלך החקיקה שנועד לעודד עריכת עסקאות לפי תמ"א 38.
בעקבות תיקוני החקיקה, המצב המשפטי לגבי עסקאות בהם בעלי הדירות מוכרים ליזם/קבלן את זכויות הבניה לפי תמ"א 38 בתמורה לחיזוק ושיפוץ המבנה הינו כמפורט להלן:
1. העסקה פטורה ממס שבח ובלבד שנתקיימו התנאים הבאים:
 א). זכויות הבניה הוקנו לפי הוראות תמ"א 38 ("תכנית החיזוק").
 ב). בוצע חיזוק של הבניין בהתאם להוראות החיזוק שבתמ"א 38.
 ג). התמורה שניתנה לבעלי הדירות הינה "שירותי בניה לפי תכנית החיזוק" (חיזוק המבנה ו/או הרחבת דירות במבנה ו/או התקנת מעלית במבנה ו/או שיפוץ המבנה ועיצובו ו/או "תשלום לכיסוי הוצאות כרוכות בשירותי בניה לפי תכנית החיזוק כפי שיקבע המנהל").
2. בהתקיים התנאים לפטור ממס שבח, העסקה פטורה גם ממס מכירה (מס מכירה אמנם בוטל לאחרונה אולם הואיל והחוק חל רטרואקטיבית על עסקאות שנעשו החל מיום 18/05/2005 ואילך, הפטור המיוחד היה נחוץ).
3. העסקה אינה פטורה ממס רכישה ולפיכך היזם/קבלן רוכש הזכויות יהא חייב במס רכישה בשיעור של 5% משווי זכויות הבניה הנמכרות.
4. מתן שירותי הבניה לבעלי הדירות לפי תכנית החיזוק פטור ממע"מ.
5. לגבי היטל השבחה, נקבע בהוראת חוק מיוחדת (הוראת שעה לחוק התכנון והבניה שנתקבלה בכנסת ביום 26.11.2007) פטור חלקי בשיעור של 90% מההיטל הרגיל כך שמוטל חיוב בשיעור של 5% מההשבחה הנובעת מתמ"א 38.
כאשר ניתנת לבעלי הדירות תמורה שאינה פטורה ממס בגדר "שירותי בניה לפי תכנית החיזוק" (לדוגמא: כסף מזומן) חל חיוב במס שבח, אולם החיוב הינו רק בגין אותו רכיב מסויים של התמורה שאינו פטור ממס ואין בכך כדי לפגוע בפטור הניתן לגבי "שירותי הבניה לפי תכנית החיזוק" הפטורים ממס.
במקרים אלה יש לערוך את חישוב מס השבח ונשאלת השאלה מהו מועד הרכישה של הזכויות שנוצרו לפי תמ"א 38 ולחלופין מהו מועד יצירת השבח- האם מועד רכישת כל דירה ודירה ע"י בעליה או מועד אישורה של תמ"א 38 ?
לקביעה זו יש חשיבות לשיעור המס החל, האם מס אחיד בשיעור של 20 % לכל בעלי הדירות או שיעורי מס שונים בהתאם לשווי רכישת הדירה ע"י כ"א מבעלי הדירות ואשר במקרים מסויימים עשוי להגיע שיעור המס האפקטיבי על השבח הריאלי ליותר מ-40% ?

לשם המחשה נביא את הדוגמא הבאה:
עסקה בבית משותף הכולל עשר דירות אשר כל אחת מהן נרכשה במועד אחר ובסכום אחר. כל בעל דירה מקבל מהקבלן בנוסף ל"שירותי בניה לפי תכנית החיזוק" גם סכום של 100,000 ש"ח במזומן.
אם נדבוק בגישה השמרנית (המתעלמת ממועד יצירת זכויות הבניה ודבקה בחישוב השבח על פי השיטה הליניארית תוך התחשבות בציר הזמן בלבד), הרי שיש לערוך עשר שומות מס שונות לכל אחד מבעלי הדירות כאשר בכל שומה כזו ייקבע שבח שונה ושיעור מס שונה וזאת לאחר בחינת הנתונים ההיסטוריים, כך שבגין אותו סכום של 100,000 ש"ח ישלם דייר אחד 40,000 ש"ח, שכנו 39,000 ש"ח וכך הלאה פרט לאותם " בני מזל" שרכשו את הדירה לאחר יום 7.11.2001 אשר ישלמו מס בשיעור של 20% בלבד.
לעומת זאת אם החישוב ייעשה בהתאם ל"גישה הכלכלית" שנקבעה ע"י ועדת ערר מס שבח בעניין אלברט פוליטי, יראו את מועד אישור התמ"א כמועד יצירת השבח וכל בעלי הדירות ישלמו מס שבח אחיד בשיעור של 20%.
בפסק דין אשר ניתן ביום 03.03.08 בועדת הערר בתיק ו"ע 1415/05 עופר מירצקי ושות' ואח' נ' מנהל מיסוי מקרקעין (ת"א) נפסק כי תוספת אחוזי בניה המוקצים ע"י רשויות התכנון (או שינוי יעוד) בקרקע פרטית אין לראות בהם אירוע מס לעניין חוק מיסוי מקרקעין וכי מועד רכישת זכויות הבניה הינו מועד רכישת הבעלות בקרקע גם אם זכויות הבניה נוצרו במועד מאוחר יותר.
בפסק הדין שניתן בשנת 2007 ועדת הערר בוע' 1180/06, 1185/06 ויסבורט מרדכי ואח' נ' מנהל מס שבח ת"א נפסק  כי שיטת החישוב הליניארית מחשבת מס על פי מנגנון חלוקה חישובי פשוט על פני ציר הזמן ואינה מחשבת את השבח על פי מועד יצירתו.
גישה זו קיבלה משנה תוקף בפסק דינו של בית המשפט העליון בערעור שהגיש מנהל מיסוי מקרקעין בעניין פוליטי.
בפסק הדין בערעור (ע"א 8569/06 מנהל מיסוי מקרקעין חיפה נ' פוליטי) נקבע כי אין לסטות מהוראת החישוב הליניארית הקבועה בסעיף 47 לחוק מיסוי מקרקעין זאת אפילו אם נגרם עוול לנישום, כאשר כל השבח הריאלי נצמח לאחר "היום הקובע" (7.11.2001).
התוצאה הנובעת משלושת פסקי הדין הנ"ל הינה כי בעת מכירת זכויות בניה מכח תמ"א 38 כאשר יש בתמורה רכיבים שאינם פטורים ממס שבח, רואים את מועד רכישת כל דירה ודירה כמועד רכישת הזכויות הנמכרות וכי מועד אישור תמ"א 38 אינו מהווה ארוע מס ואף לא ייחשב כמועד יצירת השבח ולפיכך במקרים מסויימים שיעור מס השבח על רכיבי תמורה שאינם פטורים ממס (כגון כסף מזומן) עלול להגיע במקרים מסויימים לשיעור של למעלה מ-40%.
דן אבישר, עו"ד נוטריון ומגשר. מתמחה בדיני מקרקעין ובדיני מיסים.
חבר ועדת המסים וועדת מיסוי מקרקעין של לשכת עורכי הדין.
עוסק בעריכת עסקאות מקרקעין מכל הסוגים, תכנוני מס, ייעוץ מס, ייצוג בפני רשויות המס, ועדות ערר ובתי משפט.  מתמחה, בין היתר, בייצוג בעלי דירות, יזמים וקבלנים בעסקאות לפי תמ"א 38.

קבלת ליווי פיננסי לפרויקט חיזוק מבנה בפני רעידות אדמה מסתבר כמורכב וזאת לאור העובדה כי החזיוק נעשה בתמורה לזכויות בניה. מסתבר כי גגות הבניינים (אשר עליהם ימומשו אחוזי הבניה שניתנים בתור תמריץ) אינם ניתנים לשיעבוד דבר המקשה על הבנקים בקבלת בטחונות מספקות במידה ויקלע הפרויקט לקשיים.

כתבות בנושא הופיעו בחודש האחרון בדה מרקר:

חיזוק מבנים נגד רעידות אדמה? לא בליווי פיננסי של הבנקים 

כיצד לקבל ליווי בנקאי לפרויקטים של חיזוק והרחבת הבניין?

מאמר מאת:  עו”ד גיא פרבמן

חוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג -1963 (להלן:"חוק מיסוי מקרקעין"), מטיל מס על הרווח ההוני שנוצר בגין מכירת זכות במקרקעין ו/או פעולה באיגוד מקרקעין, קיימים שני סוגי מס המוטלים מכח הוראות חוק מיסוי מקרקעין - מס ישיר ומס עקיף.
סוגי המסים עקיפים הינם - מס רכישה המוטל על הרוכש ומס מכירה שלמרות שבוטל ע"י המחוקק, עדיין נאלץ להיתקל בו בגין זכויות במקרקעין או פעולה באיגוד מקרקעין שיום הרכישה היה טרם ליום 07/11/01.
המס הישיר מוטל מכח הוראות סעיף 6 לחוק מיסוי מקרקעין הינו מס השבח :"
(א) מס שבח מקרקעין יוטל בעת מכירת זכות במקרקעין.
(ב) השבח הוא הסכום שבו עולה שווי המכירה על יתרת שווי הרכישה כמשמעותה בסעיף 47."
בטרם אדון באופן חישוב המס על השבח, חשוב להבהיר מס' מונחים : "מהי מכירה ?", "מהי זכות במקרקעין ?"
הגדרת המונח "מכירה" לעניין זכות במקרקעין, עולה מהוראות סעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין, אשר תכלית מטרתה ללכוד ברשתה את מרבית האירועים שבגינם יהיה חייב פלוני במס, זאת באמצעות הגדרה רחבה ביותר של המונח "מכירה", הכוללת, בין היתר, בין בתמורה ובין שלא בתמורה : הענקה של זכות במקרקעין, העברתה, הסבתה וויתור עליה.
לאור הגדרה הרחבה של המונח "מכירה", בוחנות רשויות המס בישראל את אופי העסקה של מכירת זכות במקרקעין או פעולה באיגוד מקרקעין מהפן הכלכלי ולא מהפן הפורמלי, קרי במידה שקיים פן כלכלי, תשא העסקה בחובת תשלום מס בגינה, וזאת גם אם העסקה טרם התגבשה בכתב, או שהצדדים האמיתיים לעסקה טרם הוגדרו.
בנוסף להוראות סעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין, קבע המחוקק פעולות נוספות הנכללות בהגדרה של המונח "מכירה", בין הפעולות שיראו כמכירה של זכות במקרקעין או פעולה באיגוד מקרקעין ניתן לראות מכירת זכות במקרקעין או פעולה באיגוד מקרקעין על-מנת לפרוע משכנתא, שעבוד, חוב פסוק, או על-ידי ההוצאה לפועל, הפקעת זכות במקרקעין שיש עימה תמורה, מתן ייפוי כח לאחר על-מנת למכור לאדם שלישי זכות במקרקעין מטעם המורשה, מכירה של זכות האופציה, מכירה מותנת, חליפין של נכסים ופעולה באיגוד רגיל שהזכות מקנה לבעליה יכולת או זכות לתפוס מקרקעין.
המחוקק שהיה ער להגדרה הרחבה של המונח "מכירה" קבע בחוק מיסוי מקרקעין מספר פעולות שאינן מהוות מכירה של זכות במקרקעין או פעולה באיגוד מקרקעין ובכך פטר את הפעולות הנ"ל מדרישת תשלום מס השבח, וזאת למרות העובדה שבתכלית מהותן הפעולות הן "מכירה" פרקסלנס, בין הפעולות שלא יראו כמכירת זכות במקרקעין או פעולה באיגוד מקרקעין ניתן לראות: הקנייה לנאמן, אפוטרופוס וכו', העברה אגב גירושין, הורשה, שינוי יעוד למלאי עסקי מרכוש פרטי וזאת בחלוף ארבע שנים מיום הרכישה עד יום העברה, ביטול מכירה שהוכחה שהינה אמיתית.

עיון בסעיף 1 לחוק מלמד אותנו, כי מקרקעין הינה קרקע בישראל לרבות בתים, בניינים ודברים אחרים המחוברים לקרקע חיבור של קבע, ואילו ההגדרה של זכות במקרקעין הינה : בעלות, חכירה לתקופה העולה על 25 שנים, לרבות הרשאה להשתמש במקרקעין, והרשאה של מנהל מקרקעי ישראל מסוג שנהוג לחדשו מעת לעת. קרי, כל מכירה של זכות במקרקעין שאינה נכנסת תחת כנפי הגדרה של זכות במקרקעין עפ"י ההגדרה בחוק, עוברת למגרש אחר ותחויב במס כהכנסה הונית עפ"י פקודת מס הכנסה.

לכאורה, חישוב השבח נראה כפעולה אריתמטית פשוטה (חישוב הפרש שווי המכירה משווי הרכישה בניכוי ההוצאות המוכרות), אולם פעולה זו אינה כה פשוטה כפי שנראית בתחילה, ראשית צריך לבחון ולבדוק מהו השווי ביום המכירה של זכות במקרקעין, כאשר הזכות נקייה מכול שעבוד, הבא להבטיח חוב, משכנתא או זכות אחרת הבאה להבטיח תשלום ? בכול הנוגע לשווי המכירה, יום המכירה הינו היום הקובע להערכת שווי המכירה לצורך חישוב השבח והמס בגינו.
לאחר שהבנו מהו שווי המכירה יש להבין מהו שווי הרכישה של הנכס הנמכר כעת. כעיקרון, שווי הרכישה הינו המחיר אותו שילם המוכר בעת שרכש את הנכס, אותו הוא מוכר כעת. אולם, קיימים מקרים מיוחדים שבהם המוכר לא שילם עבור הנכס (לדוגמא - בירושה, במתנה), כיצד יש לחשב את שווי הרכישה במקרים אלה ? המחוקק נתן את דעתו לעניין וקבע שבכול הנוגע למתנה יראו את שווי הרכישה עפ"י נותן המתנה ואילו בכול הנוגע לנכס הניתן בהורשה נבחן ראשית מהו המועד שהמוריש נפטר? מוריש שנפטר קודם ליום 01/04/81, שווי הרכישה של הנכס יהיה עפ"י השווי שנקבע למס עיזבון או שווי הנכס ביום פטירת המוריש, ואילו מוריש שנפטר לאחר 01/04/81 ייקבע שווי הרכישה עפ"י הסכום אותו שילם המוריש בעת קניית הנכס על-ידיו ובמצב דברים, כאמור, נכנס היורש לנעליו של המוריש ויכול להנאות משיעורי מס נמוכים.
ליום הרכישה משקל סגולי רב בעל משמעות רבה, ראשית לא מוכרים ניכויים שנעשו קודם ליום הרכישה, שנית קביעת שיעור המס, תלויה ועומדת ביום הרכישה :
נכסים שנרכשו קודם לשנת 1948 שיעור המס יעמוד על 12% מהשבח.
נכסים שנרכשו בין השנים 1948 - 1960 שיעור המס יעמוד על 12% ועוד 1% לשנה, קרי נכס שנרכש בשנת 1958 שיעור המס יעמוד על 12% + 9% = 22%.
נכסים שנרכשו בין השנים 1961 ? 07/11/2001 שיעור המס עבור יחיד יעמוד על שיעור של כ - 50% מהשבח, ואילו עבור חבר בני אדם שיעור המס יעמוד על שיעור של 36% מהשבח.
נכסים שנרכשו לאחר 07/11/2001 שיעור המס עבור יחיד יעמוד על 20% מהשבח ואילו עבור חבר בני אדם שיעור המס יעמוד על שיעור של 25% .

לאחר שהובהרו המונחים הבסיסים (שווי מכירה, שווי רכישה, יום רכישה), קיימת חשיבות מכרעת בהבנת השינויים הכלכלים המשפיעים על שווי הנכס (פחת, אינפלציה, מדד), המחוקק שהיה ער לשינויים הנ"ל חוקק את סעיף 47 לחוק מיסוי מקרקעין הדן בהגדרות לחישוב סכום המס:
פחת - הסכומים הניתנים לניכוי בכפוף לסעיף 21 לפקודת מס הכנסה בצרוף הסכומים שהופחתו מהמחיר המקורי. ברצוני לציין, כי בחישוב הפחת יש צורך לחלץ את שווי החלק המבונה משווי שטח הקרקע עפ"י יחס של 2/3 למבונה 1/3 לקרקע, אולם במצב דברים בו ערך הקרקע עולה על 1/3 משווי הדירה יש לעבוד עפ"י ערכים כלכלים אמיתיים.
יתרת שווי הרכישה - משווי הרכישה יש להפחית את כל הניכויים המותרים עפ"י החוק לרבות הוצאות שהוצאו לאחר יום המכירה (ראה מאמרי ניכויים מותרים), לתוצאה שמתקבלת יש להוסיף את סכום הפחת.
יתרת שווי רכישה מתואמת שהינה שווי הרכישה בצירוף הפחת התוצאה שמתקבלת מוכפלת במדד יום המכירה ומחולק במדד יום הרכישה לתוצאה שמתקבלת יש להוסיף את המרכיבים הבאים:
1. מס רכוש עירוני לפי פקודת מס רכוש עירוני 1940, או מס רכוש לפי חוק מס רכוש וקרן פיצויים, התשכ"א ? 1961 וכן ארנונת רכוש המשתלמת לרשות מקומית.
2. הוצאות אחרות המותרות בניכוי לפי סעיף 39 כפול מדד יום המכירה ומחולק במדד יום ההוצאה או גמר ההשבחה.
3. הוצאות ריבית ריאלית המותרת בניכוי לפי סעיף 39א שהוצאו לפני יום המכירה, כפול מדד יום המכרה ומחולק במדד שהתפרסם ב ? 15 לחודש יולי בשנת המס שבה שולמה.
4. ערך ההוצאות ששולמו לאחר יום המכירה.

כאמור, אינפלציה הינה מונח כלכלי המתאר תהליך של עלייה כללית ומתמשכת במחירים במדינה או בשוק מסוים. המחוקק, אשר חשב שראוי ורצוי למסות את שיעור האינפלציה, קבע שסכום אינפלציוני שנצבר עד ליום 31/12/93 יוטל מס בשיעור של 10% מונח זה נקרא ע"י המחוקק כסכום אינפלציוני חייב.
כמו-כן, קבע המחוקק שחלק השבח השווה לסכום שבו עולה יתרת שווי הרכישה המתואם על יתרת שווי הרכישה הינה הסכום האינפלציוני.
כעיקרו של דבר, השבח הריאלי הינו השבח פחות הסכום האינפלציוני, אולם, גם נושא זה צריך להיבחן עפ"י ובכפוף ליום התחילה שהינו 07/11/01, לפיו יושתו שיעורי המס הן על היחיד ועל על חבר בני אדם.
לסיכום ? חישוב מס השבח המוטל בגין מכירת זכות במקרקעין הינו נושא כבד משקל לכן בטרם נעשית פעולת המכירה של זכות במקרקעין מומלץ להתייעץ עם עו"ד המתמחה בתחום המקרקעין ומיסוי המקרקעין.

 מאמר מאת:  עו”ד גיא פרבמן

בתקופה האחרונה אנו עדים לתופעה חדשה, מכירת זכויות בנייה, קרי לא מוכרים את הנכס עצמו (דירה, מגרש וכו'), אלא קיימת מכירה של משהו ערטילאי.
כאמור, מכירה מחייבת בתשלום מס. אולם, נשאלת השאלה באיזה הקשר של מס צריך למסות עסקה מסוג זה? האם מכוח חוק מיסוי מקרקעין או שמא מפקודת מס הכנסה (מס רווח הון ) ?
בטרם אענה על השאלה אנסה להבהיר מס' נושאים :
? מהי זכות בנייה ?
? האם זכות בניה היא זכות במקרקעין ?

מהי זכויות בנייה :
זכויות בנייה הן ממאפייניה המרכזיים והבולטים של הקרקע, על-פיהן נקבעת במידה מכרעת מהותה של הקרקע, נקבעים השימושים האפשריים בה ואף שוויה של הקרקע נגזר מהן.
חוק תכנון ובנייה תשכ"ח ? 1965, מגדיר למעשה את השימושים להם רשאי בעל הקרקע לעשות בקרקע שבבעלותו וכן את השימושים שלא יוכל לעשות. מחד קובע החוק את גבולות ניצול הקרקע להם יהיה זכאי בעל הקרקע (אחוזי הבנייה), מאידך קובע החוק את מהות יעוד הקרקע : חקלאי, מסחר ותעשייה, מגורים.
ניתן לראות, כי הוראות חוק תכנון ובנייה עומדות בסתירה לסעיף 3 לחוק יסוד כבוד אדם וחירותו הקובע :" אין פוגעים בקניינו של אדם". כאמור, מעמדו של חוק יסוד הינה זכות חקיקתית על חוקית ולפיה כל הגבלה שמוטלת מכוח רשות מקומית על קניינו של בעל הקרקע פוגעת בזכותו ובכך נהפכות הזכויות להגבלות.
בתי המשפט בישראל, טרם נדרשו לשאלה מהי מהות "אחוזי הבנייה" או "זכויות הבנייה" בהיבט הקנייני ולכן תשובה אחת אין, אולם מדבריו של פרופ' יהושע וייסמן ניתן ללמוד, כי :"הנטייה כיום היא לומר שהנחת המוצא אינה עוד שכל שימוש בקרקע מותר לבעלים, פרט לשימושים שנאסרו בחוק. לגבי מרבית השימושים האפשריים במקרקעין הנחת המוצא היא הפוכה. בעל הקרקע זכאי לעשות במקרקעיו רק את אותם דברים שהחוק מתיר".
לכך יש להוסיף את דברי נשיא בית המשפט העליון לשעבר פרופ' אהרון ברק :"זכות הקניין הינה זכות מורכבת וסבוכה, וכי בצד הביטוי הניתן בה לרצונו, לאישיותו ולחירותו של הפרט יש לקניין תפקיד חברתי ממנו צומחת מחויבות חברתית של בעל הקניין לשרת את האינטרס של טובת הציבור. על מנת שתוגשם אחריות מיוחדת זו של בעל המקרקעין לחברה "ניתן לפגוע בזכויות הקניין כדי להבטיח את אינטרס הכלל . . ."
לעניות דעתי וזאת לאור הפסיקה, התפיסה כיום בכול הנוגע לזכויות הבנייה בהיבט הקנייני היא פרגמאטית אשר מושפעת מהיבטים של צדק חברתי ומחויבות לקהילה.

זכויות בנייה ? האם זוהי זכות במקרקעין?

סעיף 6 לחוק מיסוי המקרקעין, תשכ"ג ? 1963 קובע, כי : מס שבח מקרקעין יוטל בעת מכירת זכות במקרקעין, שני תנאים מצטברים קובעים האם מדובר בעסקה שחבות המס תהיה עפ"י חוק מיסוי המקרקעין: מכירה וזכות במקרקעין.
הגדרת המונח "מכירה" לעניין זכות במקרקעין, עולה מהוראות סעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין, אשר תכלית מטרתה ללכוד ברשתה את מרבית האירועים שבגינם יהיה חייב פלוני במס, ההגדרה הרחבה של המונח "מכירה", כוללת, בין היתר, בין בתמורה ובין שלא בתמורה : הענקה של זכות במקרקעין, העברתה, הסבתה וויתור עליה.
לאור הגדרה הרחבה של המונח "מכירה", בוחנות רשויות המס בישראל את אופי העסקה של מכירת זכות במקרקעין או פעולה באיגוד מקרקעין מהפן הכלכלי ולא מהפן הפורמלי, קרי במידה שקיים פן כלכלי, תשא העסקה בחובת תשלום מס בגינה, וזאת גם אם העסקה טרם התגבשה בכתב, או שהצדדים האמיתיים לעסקה טרם הוגדרו.

עיון בסעיף 1 לחוק מלמד אותנו, כי מקרקעין הינה קרקע בישראל לרבות בתים, בניינים ודברים אחרים המחוברים לקרקע חיבור של קבע.
ואילו ההגדרה של זכות במקרקעין הינה : בעלות, חכירה לתקופה העולה על 25 שנים, לרבות הרשאה להשתמש במקרקעין, והרשאה של מנהל מקרקעי ישראל מסוג שנהוג לחדשו מעת לעת.

הכרה נוספת לכך שזכויות הבנייה הן זכויות במקרקעין ניתן ללמוד מכוונת המחוקק סעיף 49ז לחוק מיסוי מקרקעין אשר קובע כי כאשר המחיר מושפע מהאפשרות לתוספת בניה יינתן פטור בגובה שוויה של דירת המגורים ללא זכויות הבניה. אם שווי הדירה נמוך מתקרת הפטור שנקבעה (תקרת הפטור 1,274,400 ?), המוכר זכאי לפטור נוסף עד לתקרת הפטור.
חותמת אחרונה לשאלה האם זכות בנייה היא זכות במקרקעין ניתנה בפס"ד ר.א.ר.ד מפי כב' השופטת א' חיותה:" שבהינתן התכלית שביסוד חוק מיסוי מקרקעין החותרת למיסוי עסקאות המקרקעין על פי מהותן הכלכלית, יש לפרש את המונח " זכות המקרקעין" לצורך חוק המס הנ"ל באופן המחיל עצמו גם על זכויות בנייה". בהחלטה לראות בזכויות בניה כזכות במקרקעין אימץ בימ"ש העליון את הפרשנות התכליתית שזכויות הבנייה הן ממאפייני הקרקע ובהתאם לערכם הכלכלי נקבע שווי הקרקע.

לסיכום - העובדה שזכויות בנייה הן זכויות במקרקעין, מובילה למסקנה פשוטה לפיהן עסקאות של מכירת זכויות בנייה ממוסות מכח חוק מיסוי מקרקעין. המשמעות לכך היא - מוכר זכויות הבנייה בנוסף למס השבח ישלם מס מכירה ואילו רוכש זכויות הבנייה ישלם מס רכישה.

  מאמר מאת:  עו”ד גיא פרבמן

הרצון הטבעי שפועם בלב כול אחד ואחד מאיתנו להתקדם ולשפר את איכות וטיב חיינו, מוביל לא פעם למצב דברים בו אנו רוכשים ומוכרים דירות ? לא כמטרה עסקית אלא כחלק מאורח חיינו.
עיקרון מנחה זה, הוביל את המחוקק לחוקק את פרק ה' לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג ? 1963 (להלן :"חוק מיסוי מקרקעין"), הקובע קיומם של שני סוגי עילות לפטור במכירת דירת מגורים מזכה ? סוג ראשון - עילה כללית הנתונה בידיו של כל מוכר וסוג שני- עילה ספציפית שנועדה לטפל באופן נקודתי בנושאים מיוחדים בהן מצא המחוקק שהנסיבות מחייבות להעניק בגינן פטור.
המחוקק העניק למוכר את האפשרות לא רק לבחור האם להשתמש בפטור, אלא אף נתן בידיו של המוכר כלי חשוב ומשמעותי ביותר להחליט באיזה מין העילות להשתמש. תכנון מס מושכל של המוכר וניצול נכון של עילת הפטור הנכונה בכול מכירה ומכירה תביא את המוכר לחיסכון משמעותי בכספים אותם ישלם כעת או בעתיד בגין מכירת דירתו, מאידך תכנון מס לא מושכל וניצול עילת פטור לא נכונה יכולה להביא את המוכר הן לשאת בתוצאות בלתי רצויות שהשלכותיהן תתגלנה בעתיד ואשר לא יהיו ניתנות לתיקון והן לשלם סכומי כסף ניכרים אותם לא היה אמור לשלם כלל וכלל. בבואנו לבחון האם לבקש פטור בגין עילה כללית או עילה ספציפית ? מומלץ לנצל בתחילה את העילה הספציפית, אשר שימוש בה מותיר בידיו של המוכר את האפשרות לנצל בבואו העת את העילה הכללית.
בטרם אדון בעילות הפטור הקיימות בחוק מיסוי מקרקעין - מומלץ לבחון האם קיים במכירת דירת מגורים מזכה שבח בכלל? (לעניין זה ראה מאמרי האם להגיש בקשה לפטור ? ), והאם אנו עומדים בתנאים המקדמיים לבקשה לפטור (לעניין זה ראה מאמרי תנאים מקדמיים לפטור), לאחר שצלחנו את שני הנושאים האחרונים כעת ניגש ונבחן את עילות הפטור הקיימות.

פטור אחת לארבע שנים

הפטור אחת לארבע שנים הינה עילה כללית המוכרת כמעט לכול אחד ? עפ"י סעיף 49ב(1) לחוק מיסוי מקרקעין : מוכר שלא מכר בארבע השנים שקדמו למכירה האמורה דירת מגורים אחרת בפטור ממס לרבות מכירה בפטור חלקי יהיה פטור. המחוקק קבע שאינטרוול של אחת לארבע שנים הינו הזמן הסביר שבו יש לראות שתכלית המטרה במכירת דירת מגורים מזכה אינה למטרה עסקית, אלא מהווה חלק מאורח החיים והרצון הטבעי של שיפור איכות וטיב החיים.
חשוב לציין, כי עילת הפטור הכללית של אחת לארבע שנים אינה מוגבלת בכמות הדירות אותם מחזיק המוכר והיא מעניקה למוכר לחזור ולדרוש אחת לארבע שנים פטור ממס בגין מכירת דירת מגורים מזכה.
לאור העובדה שמחד הוראת סעיף 49ב(1) לחוק מיסוי מקרקעין רחבה מאוד ומעניקה פטור למוכר דירת מגורים מזכה כל ארבע שנים ומאידך הגדרת המונח "מכירה" כוללת בין היתר הענקת זכות הן בתמורה והן שלא בתמורה, החליט המחוקק כי ישנן הענקות זכויות שמקיימות את ההגדרה של המונח מכירה, אותן אין להביא בחשבון והן לא ישללו את הפטור גם אם בוצעו במהלך התקופה של ארבע שנים.
העברת הזכויות אותן הוציא המחוקק מהגדרת הסעיף הינן? 1)מתנה לילד או בן זוג. 2) מתנה לגופים שלטוניים, רשויות מקומיות, מוסדות לאומיים. 3)הפקעה, החלפות מסוימות, איחוד וחלוקה, העברת זכות מנאמן לנהנה מכירות, מכירות מסוימות לאיגוד. 4) מכירה של דירה שנתקבל בירושה ופטורה עפ"י סעיף 49ב(5).

פטור למכירת דירת מגורים יחידה

עילת הפטור נוספת הינה עילה כללית שניתנת אחת לשנה וחצי בגין מכירת דירת מגורים יחידה, לשון הוראת סעיף 49ב(2) לחוק מיסוי מקרקעין מעניקה פטור אחת לשנה וחצי וזאת בכפוף למס' תנאים מצטברים:
תנאי ראשון ? הדירה הנמכרת הינה דירתו היחידה בישראל ובאזור כהגדרתה בסעיף 16א ? ראשית לאור עיקרון התא המשפחתי מספיק שלאחד מבני הזוג או לילדיהם מתחת לגיל 18 ישנה דירה נוספת וכבר אנו לא יכולים להיכנס בשערי עילת פטור זאת. במאמר מוסגר אציין, מס' דוגמאות לחידוד העניין :

דוגמא א' : בבעלותו של פלוני דירה נוספת למטרת עסק, לכאורה אותו דירה אינה נכנסת להגדרת דירת מגורים מזכה וידידנו פלוני יכול לטעות ולחשוב שהוא זכאי לבקש פטור מכח סעיף זה, אולם זוהי טעות, הדירה למטרת עסק נכנסת תחת הגדרה של דירה נוספת ולכן ידידנו פלוני לא יוכל להיכנס בשערי סעיף זה.

דוגמא ב' : בבעלותו של פלוני דירת מגורים והוא רכש דירה על הנייר (דירה שנרכשה ע"י קבלן, אולם טרם קיבלה טופס 4), כאן הדירה על הנייר לא תחשב כדירה נוספת ופלוני יוכל למכור את הדירה שלו כדירה יחידה ולהיכנס בשערי סעיף זה.
כעת אבהיר מהו האזור? לשם כך יש לפנות לסעיף 16א לחוק מיסוי מקרקעין , ממנו ניתן ללמוד כי יהודה שומרון וחבל עזה כולל השטחים הכלולים בתחום השיפוט הטריטוריאלי של הרשות הפלסטינית מהווים את האזור, לכן במידה שבבעלות פלוני דירה נוספת בחו"ל הרי שחוק מיסוי מקרקעין אינו מכיר בדירה בחו"ל כזכות במקרקעין או כדירת מגורים נוספת ולכן הוא יהיה רשאי למכור את דירתו בישראל כדירה יחידה.
תנאי שני ? הינו תנאי מצטבר ראשית המוכר לא מכר בשנה וחצי קודם למכירה הנוכחית דירה אחרת בפטור ממס עפ"י סעיף זה, ושנית במהלך של תקופה בת ארבע שנים קודם למכירה הנוכחית לא הייתה בבעלותו יותר מדירת מגורים אחת ? המחוקק היה מעוניין להבטיח שמוכר המחזיק בתקופה של ארבע שנים יותר מדירה אחת לא ייהנה מפטור זה, אלא יזדקק לסיום תקופת האינטרוול של ארבע שנים על-מנת להיכנס בשערי עילות הפטור. מתנאי זה ניתן ללמוד כלל חשוב ביותר לפיו במידה ואנו מעוניינים להנאות בעתיד מתנאי פטור מעודפים מומלץ להימנע מלרכוש דירה חלופית טרם יצלח בידנו למכור את הדירה היחידה שבבעלותנו. במאמר מוסגר אציין, כי המחוקק הקל על העניין בסעיף 49ג בו נקבע, כי אם רכשנו כתחליף לדירה הנמכרת ב ? 18 חודשים שקדמו למכירה, נוכל להגיש בעתיד בקשה לפטור מכוח סעיף זה.
תנאי שלישי ? לא יינתן פטור עם בעלותו של המוכר בדירה היחידה הינה פחות מ-25% או שהדירה מושכרת בשכירות מוגנת קודם לינואר 1997 ? תנאי זה קובע סטנדרטים לפיהם בעלי דירה של פחות מ- 25% או של דירה מושכרת בדירות מוגנת קודם לשנת 1997, אותו דירה שנכנסת להגדרה הנ"ל אינה מהווה דירה שנייה ובמצב דברים כאמור, ניתן למכור דירה נוספת שבבעלותנו כדירה יחידה.
סעיף 49ד לחוק מיסוי מקרקעין קובע שיש לראות כבעלות של דירה נוספת אם מדובר בבעלות של איגוד ולבעלים יש במישרין או בעקיפין פחות מ- 25%, אולם גם כאן המחוקק נתן הקלה בהגדרה של דירה המוחזקת ע"י איגוד וזאת במצב דברים שהאיגוד מחזיק בדירה כמלאי עסקי מס הכנסה או משכיר את הדירה בדיירות מוגנת קודם לשנת 1997 לא תיחשב לדירה נוספת.
נשאלת השאלה מה יעלה בגורל פלוני שמכר את דירתו היחידה ובתמורה רכש במקומה שתי דירות מגורים חלופיות, בבואו למכור את אחת מהדירות האם הפטור שקיבל בגין מכירת הדירה היחידה יחשב לעניין פטור אחת לארבע שנים ? לעניות דעתי לאור לשון סעיף 49ב(1) לחוק מיסוי מקרקעין שקובע באופן גורף מהם היוצאים מהכלל שאינם נכנסים להגדרה של ארבע שנים יש לראות במכירה של דירה יחידה כענן המרחף הן מעל סעיף 49ב(1) והן מעל סעיף 49ב(2), עפ"י נסיבות העניין הענן יורד במידה שפלוני רכש דירה חלופית מדובר במכירה של דירה יחידה והענן יורד על סעיף 49ב(1) לחוק מיסוי מקרקעין ובמידה שפלוני רכש שתי דירות הענן עובר ויורד על סעיף 49ב(1) לחוק מיסוי מקרקעין ותחילת מרוץ הארבע שנים מתחיל ביום מכירת הדירה היחידה.
פטור בגין מכירת דירת מגורים בירושה

עילת הפטור נוספת מכח סעיף 49ב לחוק מיסוי מקרקעין הינה עילת פטור ספציפית אשר ניתנת מכוח ירושה. ברצוני לציין, כי לאור העובדה שמדובר כאן בפטור ספציפי, אשר מתאפיין בין היתר בכך שאינו בה על חשבון פטור כללי, הרי במצב דברים כאמור ניצול של פטור זה לא יחשב כניצול הפטור עפ"י סעיף 49ב(1) ולא יפגע בנו בעתיד ולכן בבואנו לבחור האם לנצל פטור ספציפי או כללי המלצתי להשתמש בעילת הפטור הספציפית.
(א) לשון סעיף 49ב(5) לחוק מיסוי מקרקעין קובעת, כי קיימים מס' תנאים מצטברים :
תנאי ראשון ? המחוקק הגדיר באופן דווקני ביותר, כי בן זוג, צאצא ובן זוג של הצאצא הם אותם יורשים שזכאים להיכנס בשערי עילת פטור, יתר היורשים שיתכן וצוינו בצוואה לא יוכלו לבקש פטור מכח הוראות סעיף זה.
תנאי שני ? קיימת חובה שהמוריש יהיה בעלים של דירת מגורים אחת, לעניות דעתי זהו תנאי מחמיר ביותר, המחוקק שניסה למנוע חוסר איזון בו יורש יקבל פטור בגין כל הדירות שקיבל בירושה ומנגד בעלים של מס' דירות יכולים לקבל פטור אחת לארבע שנים, קבע רף גבוה ובלתי סביר, לפיו רק מוריש שבבעלותו דירה אחת יוכלו יורשיו לבקש ולקבל פטור מכח הוראות סעיף זה. לעניות דעתי, טוב היה עושה המחוקק אם היה מאפשר ליורשים לקבל פטור בגין דירה אחת בלבד מהדירות אותם קיבלו בירושה.
לאור תנאי זה, טוב יעשה אדם שמועד פקודתו קרב ובבעלותו יותר מדירה אחת, אם "ירוקן" את נכסיו האחרים ויותיר בבעלותו דירה אחת בלבד טרם פטירתו.
תנאי שלישי - הבדיקה צריכה להיות האם המוריש היה זכאי לפטור אילו הוא היה מוכר, הגדרה זו יוצרת את המונח היורש בנעלי המוריש. תנאי זה מעלה שאלה מהותית איך ליישב את הסתירה בין העובדה שעל-מנת לבקש פטור צריך למכור את מלוא הזכויות ואילו מהגדרה של היורש בנעלי המוריש יכול יורש למכור את חלקו בדירה ולבקש ולקבל פטור, וזאת למרות ובניגוד מוחלט למצב דברים שבו המוריש היה מעוניין למכור את חלקו באותה דירה ולא היה זכאי לקבל פטור, לעניות דעתי סתירה זו ניתנת לישוב שמהות התכלית הייתה שיש לראות את המוריש מנחיל ליורשיו חלקים חלקים ובעשותו כן מקבל היורש לידיו חלק יחסי שמהווה את מלוא הזכויות.

פטור במכירת דירת מגורים ע"י מוסד ציבורי שהתקבלה בירושה

כאמור, קבע המחוקק בסעיף ההגדרות של חוק מיסוי מקרקעין, כי דירת מגורים צריכה להיות בבעלות או בחכירה של יחיד. קביעה זו יצרה מצב דברים לפיו דירה שנמצאת בבעלות מוסד ציבורי לא תוכל לקבל פטור, לאור הקביעה הגורפת אשר מונעת פטור ממוסד ציבורי החליט המחוקק, שלכל כלל יש יוצא מן הכלל החליט ומין הראוי להקל על מוסד ציבור המקבל בדרך של הורשה דירות מגורים ולהעניק לו פטור מיוחד.
מלשון סעיף 49ב(6) לחוק מיסוי מקרקעין, ניתן לראות, כי כבר ברישא של הוראות הסעיף הוסיף המחוקק להגדרה של דירת מגורים, את המשפט :"אף אם היא בבעלות או בחכירה של מוסד ציבורי".
לאחר שנפתרה בעיית ההגדרה התפנה המחוקק לקבוע את התנאים אותם נדרש המוסד הציבורי למלא על-מנת להיכנס בשערי הפטור:
תנאי ראשון שהמוסד הגיש דין וחשבון שנתי לגבי נכסיו, הכנסותיו והוצאותיו, על-מנת למנוע מצב של יציר כלאיים שמוסד ציבור יגיש דין וחשבון רק באותה שנה שבה הוא מעוניין לבקש את הפטור דורש המחוקק לראות שכם בשנים שקדמו הוגש דין וחשבון כדין.
תנאי שני המוסד הציבורי חייב להראות שהתמורה שהתקבלה מסכום המכירה של הדירה הינה למטרות ציבוריות, ולאמיתות ההוכחה נדרש רואה חשבון של המוסד הציבורי לשאר את העניין בדין וחשבון השנתי.
תנאי שלישי ורביעי הינם תנאים הקבועים בסעיף 49ב(5) לחוק מיסוי מקרקעין.
תנאי חמישי הינו תנאי מותנה שחל רק עבור ירושות וצוואות שנעשו לפני יום 17/03/00 ולפיו אם המוריש קבע הגדרות ספציפיות שצריכות להיעשות בתמורה הכספית שתתקבל במכירה ועל רואה החשבון לאשר את השימוש שנעשה בכפוף להוראות המוריש וזאת בדין וחשבון השנתי.

פטור חד פעמי

עילת פטור נוספת הינה פטור חד פעמי בגין מכירת שתי דירות ורכישת דירה אחת בתמורתן,
מעיון בהוראות סעיף 49ה לחוק מיסוי מקרקעין, עולה, כי על אף הוראות סעיף 49ב לחוק מיסוי מקרקעין יהיה זכאי מוכר לפטור וזאת בכפוף לתנאים המצטברים הבאים:
תנאי ראשון ? המוכר הינו תושב ישראל בעת מכירת הדירה השנייה.
תנאי שני - המוכר מכר את דירתו הראשונה בפטור עפ"י הוראות פרק חמישי 1 : פטור לדירת מגורים מזכה, והמכירה התרחשה בשנים עשר חודש קודם למכירת הדירה הנוכחית.
תנאי שלישי ? שווי שתי הדירות הראשונה והשנייה לא עולה על מיליון וחצי ?.
תנאי רביעי ? המוכר רכש בשנה שלפני מכירת הדירה השנייה או שירכוש בשנה שלאחר מכירת הדירה השנייה דירה אחרת בישראל או באזור ושוויה יהיה לפחות 75% מערך שתי הדירות שנמכרו.
לאור התנאים המפורטים קיים צורך ממשי שהמוכר יכלכל את צעדיו בקפידה רבה, מחד מצב דברים שבו חולפת יותר משנה מעת מכירת הדירה הראשונה מותיר את המוכר מחוץ לכותלי פטור זה ומאידך אם צולחת בידיו של המוכר האפשרות לרכוש דירה בעלות של 75% משווי שתי הדירות בין שני הקצוות של שנה קודם למכירת הדירה השנייה או שנה לאחר מכירת הדירה השנייה מותירה את המוכר מחוץ לכותלי הוראות פטור זה.
המחוקק שהיה ער למצב דברים בו שווי הדירות יכול להגיע לסכומים גבוהים יותר, קבע שבמידה והמוכר עומד בתנאי השני והרביעי המצוינים דלעיל ושווי מכירת שתי הדירות לא עלתה מעל שני מיליון וחצי ? יהיה זכאי המוכר לפטור בגין מכירת הדירה השנייה על ההפרש בין מיליון וחצי ? לשווי הדירה הראשונה והיתרה לתשלום תראה כמכירה של זכות אחרת במקרקעין. הוראה זו מחייבת אף היא תכנון מס ראוי וזאת על-מנת לבחון איזה דירה למכור קודם ? האם אחת מהדירות בהפסד ? ועוד, לשם כך מומלץ לפנות טרם המכירות למומחה בתחום מיסוי המקרקעין
דוגמא רק לשם המחשה : פלוני הינו בעלים של שתי דירות : דירה א' שוויה 750,000 ? ודירה ב' שווי 1,750,000 ?, פלוני מוכר את דירה א' ובמהלך 8 חודשים מוכר את דירה ב' לאור העובדה שסכום המכירה של שתי הדירות הינו מעל מיליון וחצי ? אנו פונים להוראה (א2) לפיה הפטור הינו בשווי ההפרש בין מיליון וחצי ? לשווי הדירה הראשונה, קרי 750,000 ? סך זה ינוכה משווי הדירה השנייה ופלוני יידרש לשלם מס שבח רק ע"ס של שווי מכירה של מיליון ?. לעומת זאת אם פלוני היה מוכר את הדירה השנייה בהתחלה, הוא היה נדרש לשלם מס עבור הדירה השנייה בגין שווי מכירה של 750,000.
התנאי האחרון שהפטור הניתן מכח הוראת סעיף 49ה הינו פטור חד פעמי, קרי ניתן לנצלו פעם אחת בלבד במהלך החיים.

לסיכום: בטרם אנו באים למכור את הדירה שבבעלותנו, ראוי ומומלץ לבחון באמצעות מומחה הן בתחום המקרקעין והן בתחום מיסוי מקרקעין מה העילה הנכונה שבגינה נגיש את הבקשה לפטור בגין מכירת דירת מגורים מזכה.

מאמר מאת:  עו”ד גיא פרבמן

לאחר שבחנו האם הדירה שאנו מתעדים למכור עומדת בהגדרה של דירת מגורים מזכה נשארו לנו כעת שלוש משוכות אחרונות בהחלט, טרם ניכנס בשערי עילות הפטור השונות. המשוכה הראשונה הינה מהוראות סעיף התנאים לפטור, סעיף 49א(א) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג -1963 (להלן:"חוק מיסוי מקרקעין"), :"מוכר, המוכר את כל הזכויות במקרקעין שיש לו בדירת מגורים מזכה, שלגביה נתקיימו התנאים האמורים בפרק זה, יהיה זכאי,על-פי בקשתו שתוגש במועד הגשת ההצהרה לפי סעיף 73, לפטור ממס במכירתה".
מלשון סעיף 49א(א) לחוק מיסוי מקרקעין ניתן לראות,כי ישנם שני תנאים מקדמיים ומצטברים, אותם נדרשים אנו לקיים, טרם נוכל להיכנס בשערי עילות הפטור השונות הקיימות בגין מכירת דירת מגורים מזכה.
ראשית המוכר חייב למכור את מלוא זכויותיו בדירת המגורים, קרי המוכר מחויב למכירה של 100% מזכויותיו בנכס, המבחן האם באמת נמכרו כל הזכויות ? יבחן בכך שבידיו של המוכר לא יוותר ולו זכות שהיא, המהווה חלק מזכויות במקרקעין.
דוגמא - פלוני הינו הבעלים וחוכר לדורות (49 שנה) של דירת מגורים מזכה, במצב דברים בו ימכור פלוני את מלוא זכות הבעלות בדירת המגורים ויותיר בידיו את זכות החכירה לא יוכל ידידנו פלוני להיכנס בשערי הפטור.
תנאי שני ? המוכר צריך להגיש בקשה פוזיטיבית, קרי המוכר חייב למלא טופס בו הוא מבקש להיכנס בשערי הפטור ? על הטופס חייב המוכר לחתום באופן אישי (אימות החתימה יעשה ע"י עו"ד).
המשוכה השנייה מגיעה מהוראות סעיף 49(ב) לחוק מיסוי מקרקעין, המגדיר את המונח עיקרון התא המשפחתי, לפיו יש לראות מוכר ובן זוגו לרבות ילדיהם מתחת לגיל 18 כמוכר אחד, לתנאי זה קיים סייג לפיו בני זוג שאינם מתגוררים יחדיו או שילדיהם מתחת לגיל 18 נשואים לא יראו כתא משפחתי. לפיכך כל מכירה הנעשית על ידי אחד מבני-הזוג תיחשב כאילו נעשתה על ידי בן הזוג השני, ומתן הפטור ממס לאחד מהם ייחשב לניצול הפטור ממס גם על ידי בן הזוג האחר.
לאור הפסיקה האחרונה, אשר קבעה שיש לראות בן זוג גם כידוע בציבור, יכולים אנו למצוא את עצמנו במצב דברים בו הידוע בציבור מכר את מלוא זכויות המקרקעין שלו וכאשר בן הזוג השני בא למכור את דירתו ומבקש בגינה פטור לא יוכל לקבל פטור עקב עיקרון התא המשפחתי ולאור הפסיקה.
יתרה מכך, לאור התנאים הקודמים : במצב דברים ששני בני זוג (פלוני ופלוניה) מחזיקים בבעלות דירת מגורים מזכה ופלוני מוכר את חלקו ואילו פלוניה מסיבותיה היא, לא מוכרת את חלקה, הרי שבמצב דברים כאמור פלוני לא מכר את מלוא זכויותיו ולכן לא יוכל להיכנס בשערי עילות הפטור.
המשוכה השלישית הינה תקופת הצינון לה נדרשים בעת מכירה של דירה מגורים, אשר התקבלה במתנה טרם נמכור אותה ונהיה זכאים לפטור. המחוקק חשש לניצול פטורים באמצעות העברת דירה במתנה ומכירתה ע"י מקבל המתנה בפטור ולכן חוקק את סעיף 49ו לחוק מיסוי מקרקעין. המחוקק זיהה שני סוגי מתנות האחת מתנה של דירת מגורים AS IS ולגביה קבע המחוקק מס' אבחנות בכול הנוגע לתקופת הצינון לה יידרש מקבל המתנה טרם ימכור את דירתו בפטור - האבחנה ראשונה האם מקבל המתנה מתגורר דרך קבע בדירת המגורים או לאו ? ואבחנה שנייה מהי הקרבה בין מעניק המתנה ומקבל המתנה ? האבחנה הראשונה קובעת האם תקופת הצינון תהיה ארבע שנים או שמא תהיה שלוש שנים, כלל האצבע שנקבע היה : האם הדירה שימשה למגורים דרך קבע עבור מקבל המתנה ? במידה שכן תקופת הצינון תעמוד על שלוש שנים, במידה שלא תקופת הצינון תעמוד על ארבע שנים.
האבחנה השנייה באה לבחון האם הדירה ניתנה במתנה מהורה לילדו ? במידה שהתשובה לשאלה חיובית אנו מקצרים שנה נוספת מתקופת הצינון שנקבעה באבחנה הראשונה. ובמידה שמקבל המתנה גם מתגורר בדירה וגם נשוי תקוצר תקופת הצינון בשנה נוספת מעבר לשנה שקוצרה.
דוגמא : פלוני קיבל דירה במתנה מסבו אשר שימשה למגוריו דרך קבע בבוא פלוני למכור את הדירה הוא יצטרך להמתין שלוש שנים מהרגע שקיבל את הדירה במתנה על מנת לבקש פטור בגינה. אולם, במצב דברים שאותה דירה התקבלה מאביו תקופת הצינון תעמוד על שנתיים בלבד.
במאמר מוסגר, אציין, כי תקופת הצינון מתחילה רק מהגיע מקבל המתנה לגיל 18, תכלית הוראה זו באה למנוע פרצה בה יעניקו מתנות לקטינים שכול תכליתן הינה להוות מקלט מס. במאמר מוסגר, אציין, כי מכירת מקרקעין ע"י קטין מחייבת אישור בית משפט ( סעיף 20 (2) לחוק הכשרות המשפטית והאפוטרופסות, התשכ"ב ? 1962).
סוג שני הינו מתנה המהווה לפחות 50% משווי הדירה שנרכשה? כוונת המחוקק הייתה למנוע עקיפת החוק על ידי מימון רכישה של דירה על ידי נותן המתנה במקום הענקה ישירה. המחוקק קבע ,כי דירה שנרכשה והאמצעי לרכישתה הייתה מתנה המהווה לפחות מחצית משוויה יש לראות את הדירה כאילו התקבלה במתנה ותקופת הצינון תעמוד על שלוש שנים.
הוראה זו יוצרת מס' בעיות אותם אציין בקצרה, ראשית מהו המכנה המשותף לבחינת שווי הדירה וערך המתנה ? מין המוסכמות ששווי דירה נקבע עפ"י ערך הדירות באזור ועפ"י שיעור האינפלציה ואילו מתנה מחושבת עפ"י ערך נומינלי, לאור העובדה שאין לנו מכנה משותף, איך עושים את ההתאמה ואת האבחנה ?
בעיה נוספת -הוראות הצינון לא דנות בהלוואות או שעבודים לקבלת הלוואה ולפיכך יכול מקבל המתנה יכול לרכוש את דירתו באמצעות הלוואה בשיעור של 50.1% משווי הדירה ואת יתרת שווי הדירה לשלם באמצעות כספים אותם קיבל במתנה, ההלוואה תמומן ע"י המתנה והינה שיטה לעקוף את הוראות סעיף הצינון.
בנוסף, המחוקק מטיל על פקיד השומה משימה קשה ובלתי אפשרית, לבחון ולבדוק כל דירה האם 50% לפחות מרכישתה נעשתה באמצעות מתנה וזאת בשלוש השנים קודם לרכישת הדירה.
בעיה נוספת של חוסר שיווניות מוחלט, מדוע לקבוע שרכישת דירה שנרכשה 50% ע"י מתנה ו ? 50% ע"י הון עצמי יש לראות אותה כאילו כל הדירה נרכשה כולה באמצעות מתנה ?
מה לגבי מתנות בחתונה ? רבים מאיתנו לא פעם הולכים לחתונות ומעניקים מתנות בשווי כסף לזוג המאושר, האם גם כאן בני הזוג שירכשו דירה יאלצו להמתין תקופת צינון טרם ימכרו את דירתם שנרכשה באמצעות הון שנצבר מהמתנות בחתונה ? בית המשפט קבע שמתנה הניתנת ללא קשר לרכישת הדירה, במועד שרכישת הדירה כלל לא עמדה על הפרק, וכשברור שלא לצורך רכישת הדירה ניתנה ? אינה מתנה ולכן אין לגביה תקופת צינון.
לסיכום: לאור החקיקה והפסיקה המודרנית, קיימת כיום חשיבות מכרעת ביותר לפנות לעו"ד המתמחה בתחום המקרקעין ומיסוי המקרקעין בטרם אנו מכלכלים את צעדנו ומחליטים למכור את דירתנו.

 מאמר מאת:  עו”ד גיא פרבמן

תמורות רבות חלו במהלך השנים האחרונות בנוגע להכרה בהוצאות המותרות לניכוי מהרווח ההוני שנוצר בגין מכירת זכות במקרקעין.
הרפורמה במיסוי המקרקעין הובילה לכך שהרשימה המפורטת בסעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג -1963 (להלן:"חוק מיסוי מקרקעין"), אשר הייתה רשימה סגורה, הפכה לאחר הרפורמה ובעקבות פס"ד מ.ל. השקעות ופיתוח בע"מ ולאחריו בעקבות תיקון 55 לרשימה פתוחה.
לצורך הבנת הנושא, סבורני, כי יש להסביר בקליפת האגוז את ההתפתחות שנוצרה עד היום:

א. טרום הרפורמה במיסוי מקרקעין (להלן:"תיקון 50″) ?

בטרם נכנס תיקון 50 לתוקף רשימת ההוצאות המוכרות בניכוי הייתה רשימה סגורה ומצומצמת אשר פורטה באופן דווקני ביותר בסעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין :"אלה ההוצאות המותרות בניכוי לשם קביעת סכום השבח במכירת זכות במקרקעין, אם אינן מותרות בניכוי לפי הפקודה". רשימת ההוצאות המותרות בניכוי הייתה ייחודית וסגורה וכללה רק את המפורט דלקמן וזאת בכפוף לתנאי שההוצאה לא הוכרה לצורכי מס הכנסה:
1. הוצאות שהוציא המוכר להשבחת המקרקעין לרבות אחזקה, תיקונים, וכן שוויה המוערך של עבודה שנעשתה להשבחת המקרקעין.
2. במכירת זכות במקרקעין שיש עמה זכות ייחודית (דמי פינוי ודמי היוון), הסכום שהוציא המוכר בין היום שבו רכש את הזכות לבין יום מכירתה.
3. סכום ששולם למי שהחזיק במקרקעין שנה או יותר בעד פינויים, ובלבד שאינו קרובו של המוכר.
4. הוצאות להשבחת מקרקעין סמוכים.
5. אגרות ששילם המוכר בקשר לרכישת הזכות כמקרקעין (טאבו, מס רכישה, אגרה לפי חוק רשויות מקומיות), דמי ניהול למנהל עיזבון, אגרת ירושה וכן תוספת מס ששילם המוכר בקשר לרכישת הזכות.
6. דמי תיווך ששילם המוכר בקשר לרכישת הזכות במקרקעין, אך לא יותר מ-2% מהתמורה שנתן בעדם.
7. דמי תיווך ששילם המוכר בקשר למכירת הזכות במקרקעין, אך לא יותר מ-2% מהתמורה שקיבל בעדם, אלא אם שוכנע המנהל שבקשר עם נסיבות העסקה המיוחדות שהוסברו לו שולמו דמי תיווך גבוהים יותר.
8. שכר טרחת עורך דין ששילם המוכר בקשר לרכישת הזכות במקרקעין ולמכירתה.
9. מס רכוש עירוני, מס רכוש, ארנונת רכוש המשתלמת לרשות מקומית.
10. דמי רישום ועמילות ששילם המוכר לבעל המשכנתה בעד הסכמתו לאותה מכירה, אך לא יותר מ-2% מסכום המשכנתה שטרם נפרע.
11. היטל השבחה.

המצב האבסורדי שנוצר לפיו רק ההוצאות המופיעות בסעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין הוכרו לניכוי ממס השבח, הוביל לא פעם למצב בו בעל זכות במקרקעין נאלץ לשאת ולשלם מס שבח וזאת למרות העובדה שבפועל נוצר לו הפסד כלכלי בגין השקעות מימון (הלוואות, פיתוח וכו'), שביצע במקרקעין.

ב. במהלך השנים בין תיקון 50 לתיקון 55 ?

בטרם אדון בשינויים שחלו לאור תיקון 50, חשוב להבין מהו תיקון 50 ?
תיקון 50 מאמץ את דוח הועדה הציבורית לרפורמה במערכת מיסוי מקרקעין (ידועה גם כועדת רבינוביץ'). תיקון 50 נכנס לתוקף ביום 07/11/01 (להלן:"המועד הקובע"), ומטפל במספר נושאים: הפחתת שיעור מס השבח, איגוד מקרקעין, ביטול מס מכירה, עסקאות קומבינציה, פינוי בינוי, אופציות במקרקעין, הוספת מס' הוצאות לרשימה המנויה בסעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין המותרות בניכוי ועוד.

לעניות דעתי השינוי המשמעותי שנוצר בעקבות תיקון 50 הינו ההכרה שהוצאות מימון ניתנות לניכוי בגין מכירת זכות מקרקעין.
עסקאות רבות במקרקעין מצריכות הון כספי לצורך רכישת הנכס, שיפוץ, בנייה וכו'. הצורך בהון עצמי מאלץ את בעל נכס המקרקעין או את מי שמתעד לרכוש את נכס המקרקעין להסתייע באמצעי מימון חיצונים הן ע"י הלוואה מבנק למשכנתאות אשר בתמורה רושם משכנתא על הנכס והן באמצעות אפיקי גיוס חלופיים לדוגמא הגדלת מסגרת אשראי וכו'. עלויות המימון אותן משלם בעל נכס המקרקעין גבוהות ולרוב משתרעות על תקופה ארוכה (לדוגמא החזר משכנתא נפרס על פרק זמן של למעלה מ ? 20 שנה).
בתיקון 50 ניתנה גושפנקא שהוצאות מימון יוכרו כניכוי ממס השבח, זאת באמצעות סעיף 39א לחוק מיסוי מקרקעין קובע את התנאים מצטברים, להכרה בהוצאות מימון שלא הותרו לניכוי עפ"י פקודת מס הכנסה:
1. זכות המקרקעין צריכה להירכש לאחר המועד הקובע.
2. יותרו רק הוצאות ריבית ריאליות שאינן מותרות בניכוי עפ"י הפקודה.
3. הוצאות המימון הינן בגין הלוואה ובכפוף לתנאים הבאים:
א. הלוואה לרכישת נכס או להשבחת הנכס.
ב. הלוואה לפירעון יתרת ההלוואה.
ג. הלוואה אינה מקרוב.
ד. הלוואה חייבת להיות מובטחת במשכנתא או במשכון או שנרשמה לטובת ההלוואה הערת אזהרה ובלבד שהרישום נעשה בסמוך למתן ההלוואה.

העובדה שהוצאות הוצאות מימון הותרו בניכוי הינה תיקון עיוות היסטורי. אולם, לצערי הרב תיקון 50 לא טיפל בשורש הבעיה עת הותיר את רשימת ההוצאות המותרות בניכוי כרשימה סגורה. בנוסף, יצר תיקון 50 עיוות כאשר אישר לנכות הוצאות מימון רק עבור נכס מקרקעין אשר נרכש לאחר 07/11/01.
לסיכום - ניתן לראות בתיקון 50 כמיני מהפכה וזאת לאור העובדה שרשימת ההוצאות המותרות בניכוי נותרה כרשימה סגורה.

ג. פס"ד מ.ל השקעות ופיתוח בע"מ ולאחריו תיקון 55 ?

בע"א 4271/00 מ.ל. השקעות ופיתוח בע"מ נגד מנהל מס שבח מקרקעין קבע בית המשפט העליון הלכה תקדימית חשובה ביותר לפיה הרשימה המנויה בפרק ד' לחוק מיסוי מקרקעין אינה רשימה סגורה וכל הוצאת מימון מותרת בניכוי מהרווח ההוני שנוצר בגין מכירת זכות במקרקעין. המשמעות של הלכת מ.ל. השקעות ופיתוח בע"מ הינה שעיוות היסטורי שבו רשויות המס בישראל לא הותירו לנכות הוצאות מימון הותרו ע"י בית המשפט.
הלכה זו קבעה, כי רשימת ההוצאות המותרות בניכוי מהרווח ההוני שנוצר בגין מכירת זכות במקרקעין נהפכה לרשימה פתוחה המבוססת על הגישה הכלכלית לפיה מס שבח יחול על הרווח הכלכלי שצומח לבעל זכות במקרקעין עקב עליית ערכם הכלכלי של המקרקעין.
ברצוני להציג רשימה חלקית ביותר של הוצאות המותרות בניכוי ואינן מופיעות בפרק הרביעי לחוק מיסוי מקרקעין, לאור העובדה שמדובר ברשימה פתוחה, כל הוצאה שניתן יהיה להראות, שנעשתה למימון נכס המקרקעין תותר כעת :
1. הוצאות פרסום.
2. שכר נוטריון.
3. עמלות בנקים.
4. עמלות פירעון מוקדם.
5. הוצאות יועצים ובעלי מקצוע.
6. הוצאות מדידה.
7. הוצאות משפטיות.
8. ועוד.

הלכת מ.ל. השקעות ופיתוח בע"מ הובילה לתיקון 55, אשר בה לתקן מס' עיוותי חקיקה שנוצרו בתיקון 50 (ביום 12/04/05 נכנס תיקון 55 לתוקף).
ברישא של סעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין נכתב: " לשם קביעת סכום השבח יותרו בניכוי הוצאות שהוצאו לרכישת הזכות במקרקעין או במכירתה, לרבות כל אחד מאלה, אם אינן כלולות בשווי הרכישה ואינן מותרות בניכוי לפי הפקודה". קרי, המשמעות העולה מניתוח סעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין המתוקן הינה שהרשימה שהייתה סגורה עד כה נהפכה לפתוחה, כל הוצאה תוכר אם היא עומדת באחד מהכללים הבאים:
1. הוצאה לצורך רכישת הזכות במקרקעין.
2. הוצאה לצורך השבחת זכות המקרקעין.
בנוסף, התווספו לרשימה המנויה בסעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין מספר הוצאות המותרות בניכוי, לרבות העובדה שמס מכירה מותר בניכוי, שכ"ט שמאי מותר בניכוי, הוצאות להוכחות זכות במקרקעין.
זאת ועוד, בתיקון 50 בוטל העיקרון שיש לראות במועד הקובע כתנאי עיקרי להכרה בהוצאת מימון כמותרת בניכוי. כמו-כן התווסף שגם הוצאות ריבית ריאליות ששילם המוכר 90 יום לאחר המכירה יוכרו כהוצאה המותרת בניכוי.
לסיכום - החשיבות הן של פס"ד מ.ל. השקעות ופיתוח בע"מ והן של תיקון 55 הינה במהפכה אמיתית שיצרו עת הפכו את רשימת ההוצאות המותרות בניכוי מרשימה סגורה לרשימה פתוחה. תיקון עיוות זה מיישם הלכה למעשה את התפיסה הכלכלית הרווחות לפיה מס שבח יחול רק על הרווח הכלכלי שצומח לבעל המקרקעין עקב עליית ערכם הכלכלי.

 מאמר מאת:  עו”ד גיא פרבמן

ביום 01/01/1970 נכנס במדינת ישראל לתוקף חוק המקרקעין, התשכ"ט ? 1969 (להלן:"חוק המקרקעין").
חוק המקרקעין הינו אחד מהחוקים החשובים והמשמעותיים בחברה הישראלית,.השפעתו וחשיבותו ניכרת היטב בכול צעד ושעל שאנו עושים עם בקנייה או מכירה רו השכרה של נכס מקרקעין או בניהול אורך חיינו בבית משותף ועוד.

כניסתו של חוק המקרקעין לתוקף הביא עימו בשורות רבות, המשמעותית ביותר הייתה שינוי התפיסה שרווחה לפיה זכות במקרקעין נמדדת בחזקה ובמספר השנים שהטוען לזכות מחזיק במקרקעין, סעיף 7 לחוק המקרקעין קובע כי :"עסקה במקרקעין טעונה רישום; העיסקה נגמרת ברישום, ורואים את השעה שבה אישר הרשם את העסקה לרישום כשעת הרישום". כהאי לישנא קבע המחוקק, כי בעל זכות במקרקעין, יוכל לטעון לקיום זכותו רק אם רשומה הזכות בלשכת רישום המקרקעין. במאמר מוסגר אציין, כי שאלות רבות עולות לאור הקביעה הנ"ל אשר ידונו בהרחבה במאמר אבחנה בין נכס רשום לנכס לא רשום.

במאמרי זה אדון בנושאים הבאים :
? מהו מקרקעין ?
? מהן הזכות במקרקעין ?
? האם הזכויות המנויות בחוק מקרקעין מהוות רשימה סגורה ?

מהו מקרקעין ?

בלשון בהירה וברורה הגדיר המחוקק בסעיף 1 לחוק המקרקעין המהווה את סעיף ההגדרות כי מקרקעין: "קרקע, כל הבנוי והנטוע עליהם וכל דבר אחר המחובר אליה חיבור של קבע, זולת מחוברים הניתנים להפרדה". אם כן המשמעות של המונח מקרקעין הינו קרקע וכל הבנוי או הנטוע עליו המחובר חיבור של קבע. מקרקעין מוכר גם כנדל"ן (נכסי דלא ניידי), נכסים שלגביהם קיים חוסר יכולת להזיזם ממקומם וזאת בניגוד למיטלטלין שניתן לשינוע ממקום למקום.
נשאלת השאלה מהו חיבור של קבע ? בע"א 567/68 מקס וראובן שפלן נ' אליעזר קאופר קבע בימ"ש העליון כי :"חיבור מצריך הצמדה פיזית או לפחות חדירה אל תוך הרצפה והקיר", באותו פס"ד בחן בימ"ש העליון מספר פס"ד אנגליים ובסופו של דבר הגיע למסקנה כי :". . .והוא עשוי להשתנות ממקרה למקרה על פי נסיבות מיוחדות, לרבות תכליתו של החפץ הנדון, כוונתו של הצד שהביאו למקרקעין, וטיבם של הצדדים היריבים. . .".

מהן הזכויות במקרקעין:

עיון בחוק המקרקעין מעלה כי המחוקק קבע חמישה סוגי זכויות המוכרים כזכויות במקרקעין (בעלות, שכירות (חכירה), משכנתא, זיקת הנאה וזכות קדימה).

בעלות

הזכות הראשונה שנקבעה בחוק המקרקעין מוגדרת בסעיף 2 לחוק המקרקעין :" הבעלות במקרקעין היא הזכות להחזיק במקרקעין, להשתמש בהם ולעשות בהם כל דבר וכל עסקה בכפוף להגבלות לפי דין או לפי הסכם", קרי המשמעות של המונח בעלות הינה זיקה בלעדית, פיזית או משפטית, בין אדם או קבוצת בני אדם לנכס. בדרך כלל, מתקיימת הזיקה הבלעדית הפיזית והמשפטית בו - זמנית. הבעלים של המקרקעין רשאי לבצע במקרקעין כל פעולה למעט הגבלות החלות עליו עפ"י דין או עפ"י הסכם.
חשוב להבין, כי תחום הבעלות על הקרקע רחב ביותר הוא מתפרש בעומק הקרקע, מתפשט בחלל הרום של האוויר וחל אף על הבנוי והנטוע על הקרקע ועל כל דבר המחובר חיבור של קבע לקרקע.
אין נפקא מינה כי הבעלות המתפרשת אף בחלל הרום של האוויר מונעת מעבר בחלל הרום.

שכירות

הזכות השנייה שנקבעה בחוק המקרקעין המוגדרת בסעיף 3 לחוק המקרקעין :"שכירות מקרקעין הינה זכות שהוקנתה בתמורה להחזיק במקרקעין ולהשתמש בהם שלא לצמיתות; שכירות לתקופה שלמעלה מחמש שנים תיקרא "חכירה" שכירות לתקופה שלמעלה מעשרים וחמש שנים תיקרא "חכירה לדורות"., קרי המשמעות של שכירות הינה זכות שניתנה בתמורה להשתמש במקרקעין שלא לצמיתות. עובדה זו מצביעה על כך שזכות השכירות הינה פחותה מזכות הבעלות. אולם, בניגוד לבעלות, שכירות יכול להיות על חלק מהמקרקעין ואין חובה להשכיר את כל המקרקעין.
המחוקק שהיה ער לסתירה בין מצב השוק שבו נחתמות עסקאות שכירות קצרות טווח השכם וערב לבין הוראות סעיף 7 לחוק המקרקעין המורה, כי עסקה במקרקעין טעונה רישום. קבע, כי שכירות תוגדר עפ"י שלושה פרקי זמן :

שכירות קצרת מועד - הינה שכירות עד לתקופה של חמש שנים, מרבית עסקאות של השכרות דירות הן שכירויות קצרות טווח ואינן מצריכות רישום בלשכת המקרקעין. במידה שכוונת הצדדים היא לבצע רישום של הסכם השכירות בלשכת רישום המקרקעין אין מניעה לערוך רישום, כאמור.
העובדה ששכירות קצרת מועד אינה מצריכה רישום ודיווח יצרה אצל המחוקק חשש סביר, שהסכמי שכירות רבים יהפכו להסכמי שכירות קצרי מועד עם אופציה להאריך את תקופת השכירות לתקופה העולה על חמש שנים ובכך תצא המדינה ששכרה בהפסדה. על מנת למנוע מצב דברים כאמור, קבע המחוקק, כי במידה וקיימת אופציה לתקופה העולה על חמש שנים חייבים הצדדים לדווח ולרשום את העסקה בלשכה רישום המקרקעין.

חכירה ? שכירות של למעלה מחמש שנים, מחד גיסא עסקה של חכירה חייבת ברישום בלשכת רישום המקרקעין ומאידך גיסא וזאת בכפוף להסכם השכירות ניתנה לשעבד במשכנתא או בזיקת הנאה.

חכירה לדורות - שכירות למעלה מעשרים וחמש שנים תיקרא חכירה לדורות.
במאמר מוסגר אציין, כי חוק מיסוי מקרקעין קובע שחכירה מעל עשרים וחמש הינה זכות במקרקעין לעניין חוק מיסוי מקרקעין ומשמעות הדבר שעסקה במקרקעין של חכירה לדורות תחייב בגינה דיווח לרשויות המס ותשלום מס שבח, מס רכישה.

משכנתא

הזכות השלישית הינה משכנתא המוגדרת בסעיף 4 לחוק המקרקעין :"משכנתא היא משכון של מקרקעין". רבים מאיתנו מכירים היטב את המונח משכנתא שהינה הלוואה הנלקחת לרוב מבנק ובתמורה להחזרתה משעבד הלווה שהינו בעל זכות בנכס את זכותו לטובת המלווה.
המשכנתא נרשמת בלשכת רישום המקרקעין ובמידה שהנכס אינו רשום בלשכת רישום המקרקעין נרשם לטובת הגוף המלווה משכון ברשם המשכונות.
ניתן לראות את המשכנתא כעננה המרחפת מעל הנכס ואשר אינה מונעת מבעל המקרקעין להחזיק, להשתמש ולבצע עסקה במקרקעין וזאת בכפוף לתנאי המשכנתא.
העננה תמשיך לחרף מעל הנכס וזאת עד להחזרת ההלוואה במלואה, הן באמצעות פירעון ההלוואה במלואה או פירעון מוקדם של ההלוואה או לחילופין בגרירת ההלוואה לבטוחה אחרת.
במצב דברים שהלווה חדל משלם את ההלוואה תעמוד לזכות הבנק או הגורם שלטובתו נרשמה המשכנתא אפשרות לממש את המשכנתא וזאת בכפוף לפס"ד של בימ"ש או על-פי צו ראש ההוצאה לפועל או בכפוף להוראות סעיף 18 לחוק המשכון.

זיקת הנאה

הזכות הרביעית הינה זיקת הנאה המוגדרת בסעיף 5 לחוק המקרקעין :"זיקת הנאה היא שעבוד מקרקעין להנאה שאין עמה זכות להחזיק בהם". זיקת הנאה מוכרת יותר כזכות להשתמש במקרקעין או לעבור במקרקעין סמוכים או להימנע מביצוע פעולה מסוימת באותם מקרקעין או שבעל המקרקעין יהיה חייב בפעולה מסוימת או שלא יהיה זכאי למנוע ביצוע פעולה מסוימת במקרקעין .
זיקת ההנאה לרוב אינה מוגבלת בזמן היא דורשת רישום ובמידה שחולקו המקרקעין תוצמד זיקת ההנאה עפ"י העניין לחלקה הרלוונטית. זיקת הנאה בניגוד לבעלות ולמשכנתא יכול שתירשם על חלק מהמקרקעין.

זכות קדימה

הזכות החמישית הינה זכות קדימה שמשמעותה הינה פלוני שהינו בעל זכות במקרקעין רשאי לרשום זכות קדימה לאלמוני על המקרקעין או על חלקם ובעשותו כן לא יהיה זכאי להעבירם לאחר אלא אם הציע אותם קודם לבעל זכות קדימה.
זכות קדימה קיימת בין יורשים שהמקרקעין הוא משק חקלאי ועפ"י צו הירושה או הצוואה קיימים יורשים במשותף, במצב דברים, כאמור, לא יוכל יורש למכור את חלקו, אלא אם כן הציע את חלקו ליורשים האחרים.
זכות קדימה נוספת היא מקרקעין בבעלות משותפת של בני זוג, אם במשק חקלאי, אם בבית עסק או אם בדירה המשמשת למגורים משותפים לא יהיה בן זוג זכאי להעביר חלקו לאחר אלא אם הציע אותו קודם לבן זוגו.
לצורך ביצוע עסקה בכפוף לזכות קדימה נדרש בעל הזכות במקרקעין למסור בכתב לבעל זכות קדימה עם העתק לרשם המקרקעין על כוונתו למכור את הזכות וכן את המחיר אותו הוא דורש, בעל זכות קדימה רשאי תוך 30 יום לשלם את המחיר בצירוף המסים הנדרשים או לחילופין להפקיד את הכספים בידיו של רשם המקרקעין ובעשותו כן יראו את הצדדים כאילו נעשתה עסקה. במידה שבעל זכות קדימה לא פעל כמפורט לעיל רואים אותו כמוותר על זכות הקדימה. במידה שבעל זכות קדימה סירב יהיה רשאי בעל זכות במקרקעין להעבירם וזאת בכפוף שמחיר המכירה של המקרקעין לא יפחת מהצעה שהגיש לבעל זכות קדימה.

האם הזכויות במקרקעין מהוות רשימה סגורה ?

העובדה שחוק המקרקעין קובע חמישה זכויות במקרקעין בלבד ולאור סעיף 161 לחוק המקרקעין שקובע כי:" לאחר תחילת חוק זה אין זכות במקרקעין אלא לפי חוק", עולות מספר שאלות :
1. האם כוונת המחוקק הייתה כי הזכויות במקרקעין הינם עפ"י חוק המקרקעין בלבד ?

2. האם רשימת הזכויות המנויות בחוק המקרקעין הינה רשימה סגורה או שמא קיימים זכויות נוספות שאינן מנויות בחוק המקרקעין ?

כוונת המחוקק :

עיון בהצעת חוק המקרקעין, מראה, כי בסיפא של סעיף 161 לאחר המילה "חוק" הופיעה בתחילה המילה "זה". אם כן ברור שהמחוקק לאחר שבחן ובדק את הנושא החליט להשמיט את המילה "זה" מתוך כוונה ברורה לא להגביל את רשימת זכויות במקרקעין רק לזכויות המנויית בחוק המקרקעין. בעשותו כן הותיר המחוקק צוהר לחוקים אחרים שיגדירו זכויות נוספות במקרקעין שאינן מופיעות בחוק המקרקעין. לכך ניתן להוסיף את פס"ד ע"א סעדיה חשש נ' חביבה דמארי אשר כב' השופט שרשבסקי קבע :"ומאחר שלא כתוב בסעיף 161 הנ"ל "לפי חוק זה", יש מקום לומר ש"חוק", שם, אינו חייב להיות דווקא חוק המקרקעין ? שלפיו קיימת זכות כנ"ל גם אם היא אינה רשומה כך. במילים אחרות, בחוק כזה, בעצמו, יש למצוא הוראות שממנה יש להבין ככוונת המחוקק כי קיימת זכות כנ"ל גם אם אין לגלות רישומה בפנקסי המקרקעין . . ."

זכויות במקרקעין רשימה סגורה כן או לא ?

נחלי דיו רבים נכתבו הן בפסקי-דין שונים והן ע"י מלומדים בניסיון ליצור זכות במקרקעין שאינה מופיעה בחוק המקרקעין לרבות ניסיונות להכיר בנאמנות, בר-רשות והערת אזהרה כזכויות במקרקעין, אולם חרף כל הניסיונות ואמרות אגב בפסיקה, עד כה טרם התקבלה הלכה מחייבת המורה, על קיומה של זכות במקרקעין חדשה שאינה מנוייה בחוק המקרקעין.
לסיכום ברצוני לצטט ממספרו של פרופ' י. וייסמן דיני קניין, חלק כללי, התשנ"ג ? 1993 :"ללמדך שהמחוקק לא היה מוכן להסתפק במילוי חובת הרישום, וקבע שרשימת הזכויות הקנייניות במקרקעין סגורה ואפילו בפני זכויות חדשות שיירשמו בפנקסי במקרקעין . . . הזכויות הקניינות שנקבעו בחוק הן : בעלות, שכירות, משכנתא, זיקת הנאה, זכות קדימה . . ."